Prazo para pagamento, não constitui elemento de tributo. 

Desnecessidade de observância dos princípios constitucionais para alteração de prazo para pagamento de tributo. 

Introdução.

A abordagem da questão relativa ao prazo de pagamento de tributos é demasiadamente importante. Isso porque para alteração de prazo não há necessidade alguma de observância de qualquer princípio constitucional tributário. Isso dá uma margem ou quase nenhuma margem para que o ente público, federal, estadual ou municipal venha alterar o prazo de pagamento de determinado tributo praticamente de forma livre.

Não há dúvida que a medida é extremamente impopular e como há também um interesse político, gestores acabam por se sentirem desmotivados a fazerem tal alteração somente em precaução a sua reputação política.

`Por outro lado se a administração estiver demasiadamente sem recursos para cobrir suas despesas, entre outras possibilidades de arrecadação, a alteração da data para pagamento de tributo pode ser uma via utilizada.

O que faz com quem os tribunais não se inclinem ao entendimento de que a alteração para pagamento de tributo é um aumento de tributo de forma maquiada é a taxatividade (numerus clausus) que o Código Tributário Nacional traz em seu artigo 97, consignando que devem constar na lei tributária o fato gerador, base de cálculo, alíquota, sujeito passivo e multa.

Fora do que consta em tal dispositivo, não há necessidade de lei para sua alteração. Todavia, não resta dúvida de que se se paga um tributo em determinado dia, suponhamos, dia 15 de determinado mês a qual já há um planejamento orçamentário para adimplemento e de repente se altera o prazo para pagamento para o dia 5 desse mesmo mês, a sensação é de majoração, sem maiores considerações.

Princípio da legalidade tributária

Antes de apontar com maior enfoque o princípio que rege a questão tributária, a Constituição federal de 1988, já delimitava em seu art. 5º, inciso II a concepção do Princípio a Legalidade, vejamos;

Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:

II - ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei;

O princípio da legalidade está previsto no art. 150, I da Constituição, que diz;

Art. 150 - Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

A redação desse artigo é bastante simples, pois assegura ao contribuinte além de outras garantias de que não é possível aumentar ou exigir tributo sem lei que o estabeleça. Exegese incorreta seria somente traduzir o artigo nessa linha. Da mesma forma, extinguir e reduzir tributo também é possível somente por via de lei, conforme art. 97 do CTN.

Em que pese tal dispositivo constitucional há uma dúvida simples e corriqueira nos operadores do direito que está assente numa indagação, qual seja; Se o prazo para pagamento de tributo não é elemento do tributo este deve ser feito por meio de lei ou não?

Elementos do tributo.

Aqui nos reportamos ao início, o limiar da base jurídico tributária para a compreensão do tributo.

O fato gerador é o fato que uma vez realizado gera a cobrança do tributo. Claro exemplo para retomar a definição é do Imposto de Renda. O fato gerador para que seja cobrado o I.R. é auferir renda, tão somente.

Então, em breve análise, conclui-se que o fato gerador é uma conduta, uma ação que, uma vez realizada, gera a incidência do tributo.

Independente de se concretizar o fato gerador, este por si só não cria o tributo. Necessário indicar sobre o quê, em virtude de quê, o tributo tem que ser recolhido. Então partimos para a Base de cálculo.

A base de cálculo indica o montante, o valor sobre o qual o tributo será recolhido. Retomando o exemplo do IR, se o fato gerador é auferir renda, é preciso que se tenha uma base para que o cálculo do tributo seja feito e devidamente pago.

Para que o cálculo se efetive consubstanciado na base, tem-se a alíquota. Se a base de cálculo é a própria renda a alíquota é um percentual que será aplicada na própria base de cálculo. Ou seja, um percentual do que se aufere de renda (base de cálculo) será pago calculado pela alíquota, que no caso do IR pode variar entre 15%, 27,5%, etc.

Por fim, o sujeito passivo. É necessário saber quem é o sujeito passivo da relação jurídico tributária, aquele que paga.

Se há estabelecido em lei todos esses elementos, conclui-se que um tributo foi criado. E caso haja qualquer alteração em um desse elementos necessariamente deve ser por via de lei. Até aqui está o princípio da legalidade, Princípio da tipicidade fechada, cerrada ou da taxatividade.

Prazo para pagamento do tributo

Como vimos até o presente momento o prazo para pagamento do tributo não está incluso nos elementos do próprio tributo. Caso assim fosse, a sua alteração só poderia ocorrer por meio de lei, o que não é caso, pelo menos é o que entende o STF.

A discussão que envolvia o tema foi resolvida por decisão do STF que afastou a possibilidade de que o prazo para pagamento de tributo precisasse vir estabelecido mediante lei. Ora, constatou-se que se o prazo não está vinculado minimamente para a configuração do tributo não seria prudente de que viesse estabelecido em lei para sua alteração.

Indo mais adiante, além de não haver necessidade de lei, concluiu ainda a corte maior de que não haveria necessidade nenhuma de observância aos princípios constitucionais tributários. Por exemplo o princípio da anterioridade.

Assim sendo a alteração é imediata. Vejamos algumas ementas da corte;

EMENTA: ICMS. DECRETO Nº 33.707/91-SP: ANTECIPAÇÃO DO PRAZO DE RECOLHIMENTO. ALEGADA OFENSA AOS PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS DA LEGALIDADE, ANTERIORIDADE E DA VEDAÇÃO DE PODERES LEGISLATIVOS. Não se compreendendo no campo reservado à lei a definição de vencimento das obrigações tributárias, legítimo o Decreto nº 33.707/91, que modificou a data de vencimento do ICMS. Improcedência da alegação no sentido de infringência ao princípio da anterioridade e da vedação de delegação legislativa. Recurso extraordinário não conhecido. Relator (a): Min. ILMAR GALVÃO - Julgamento: 20/05/1997.

TRIBUTÁRIO. ICMS. ESTADO DE SÃO PAULO. DECRETO ESTADUAL Nº. 33.188/91. PRAZO DE RECOLHIMENTO. ANTECIPAÇÃO. CORREÇÃO MONETÁRIA. LEGITIMIDADE. IRRETROATIVIDADE. INOCORRÊNCIA. PRECEDENTES.

I – Não estando previsto nas hipóteses taxativamente elencadas no artigo 97, CTN, o prazo de recolhimento de imposto, já fixado por Decreto Estadual, pode ser validamente alterado por outro Decreto. (...) Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº. 34.376-1/SP. Rel. Min. César Asfor Rocha. J. 07/03/94.

TRIBUTÁRIO - PROCESSUAL - CRÉDITO TRIBUTÁRIO - EXIGIBILIDADE - SUSPENSÃO - DEPÓSITO INTEGRAL EM DINHEIRO - ICMS - PRAZO DE RECOLHIMENTO - ANTECIPAÇÃO - DECRETO - POSSIBILIDADE.

I. Só o depósito integral em dinheiro tem o condão de suspender a exigibilidade do credito tributário (CTN, art. 151).

II. É licito ao Estado alterar, mediante decreto o termo de vencimentos de tributo (CTN art. 151). Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº. 55537. Rel. Min. Humberto Gomes de Barros. J. 01/08/95.

Nesse sentido colaciono mais alguns posicionamentos do STF;

(...) O Tribunal, por maioria, conheceu do recurso e lhe deu provimento, declarando a constitucionalidade do art. 66 da Lei n. 7.450/85 que atribuiu ao Ministro da Fazenda competência para expedir portaria fixando o referido prazo, ao fundamento de que a fixação de prazo para recolhimento do tributo não é matéria reservada à lei. Vencidos os Ministros Marco Aurélio, Sepúlveda Pertence e Carlos Velloso, por entenderem que a disciplina sobre prazo de recolhimento de tributos sujeita-se à competência legislativa do Congresso Nacional. (Supremo Tribunal Federal. Recurso Extraordinário nº. 140.669/PE. Rel. Min. Ilmar Galvão. J. 02/12/98).

Com base no posicionamento acima exarado a Suprema Corte tem entendido que a fixação do prazo para o recolhimento do tributo não é matéria, com já exposto, a reserva legal. A competência do Poder Executivo para regular a data ado vencimento do tributo por um aportaria, ou seja, por um ato normativo abaixo da lei, nos termos do art. 59 da Constituição federal, por exemplo.

Se baseia o STF amplamente em suas decisões o que dispõe o art. 97 do Código Tributário Nacional, elencando que se trata de dispositivo que traz o rol taxativo de elemento que deverão integrar a lei tributária, a qual o prazo para pagamento não está incluso.

Por derradeiro, vejamos;

(...) Improcedência da alegação, tendo em vista não se encontrar sob o princípio da legalidade estrita e da anterioridade a fixação do vencimento da obrigação tributária; já se havendo assentado no STF, de outra parte, o entendimento de que a atualização monetária do débito de ICMS vencido não afronta o princípio da não-cumulatividade (RE 172.394). Recurso não conhecido. Supremo Tribunal Federal. (Recurso Extraordinário nº. 195.218/MG. Rel. Min. Ilmar Galvão. J. 28/05/02).

Em mais um julgamento fica claro que a divergência quanto a esse entendimento está sanada. Isso porque o STJ decide com base na estrita legalidade que dispõe o art. 97 do CTN, como também faz menção ao princípio da anterioridade.

Assim, fixando entendimento de que o aspecto temporal, não se inclui como elemento mínimo para a caracterização do tributo é que a data pode ser alterada sem exigência de lei para tanto, realizada pelo Poder Executivo que poderá fazer de forma discricionária por meio de atos infralegais.

O STJ já se manifestou alinhado com o STF, isso porque já enfrentou o tema por trata-se de norma federal infraconstitucional. Mas a título de curiosidade o STJ alicerça seu entendimento também no artigo 160 do CTN e em conformidade com o STF no art. 97, vejamos;

Art. 160. Quando a legislação tributária não fixar o tempo do pagamento, o vencimento do crédito ocorre trinta dias depois da data em que se considera o sujeito passivo notificado do lançamento.

Ressalta-se que quando o STJ argumentou sobre o artigo supra, concluiu que a expressão “legislação tributária” ali disposta, conferia ao Poder Executivo a liberdade de alterar o prazo para pagamento de tributo por atos infralegais, além da lei tributária.

Importante esclarecimento pode ser destacado por Machado (2005), aduzindo que;

[...] tal forma refere-se apenas aos casos do tributo objeto de lançamento de ofício ou por declaração. É que a solução indicada na mesma para o caso de não fixar a legislação o vencimento docrédito tributário reporta-se à notificação por lançamento. É evidente, pois, que tal norma não diz respeito ao prazo para pagamento de tributo apurado pelo próprio sujeito passivo, vale dizer, não diz respeito aos casos de tributo lançado por homologação.

Vejamos alguns julgados do STJ;

TRIBUTÁRIO. ICMS. ESTADO DE SÃO PAULO. DECRETO ESTADUAL Nº. 33.188/91. PRAZO DE RECOLHIMENTO. ANTECIPAÇÃO. CORREÇÃO MONETÁRIA. LEGITIMIDADE. IRRETROATIVIDADE. INOCORRÊNCIA. PRECEDENTES.

I – Não estando previsto nas hipóteses taxativamente elencadas no artigo 97, CTN, o prazo de recolhimento de imposto, já fixado por Decreto Estadual, pode ser validamente alterado por outro Decreto. (...) (Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº. 34.376-1/SP. Rel. Min. César Asfor Rocha. J. 07/03/94).

TRIBUTÁRIO. ICMS. ANTECIPAÇÃO. DECRETO 35.386/92. ATUALIZAÇÃO.

I - A mera alteração da data de recolhimento do tributo não atinge critérios de sua incidência.

II – A atualização monetária do imposto não significa cobrança cumulativa ou superposição de incidência tributária, mas simples preservação do valor cobrado.

III – Precedentes. (Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº. 55.207-9/SP. Rel. Min. Américo Luz. J. 14/06/95.

TRIBUTÁRIO - PROCESSUAL - CRÉDITO TRIBUTÁRIO - EXIGIBILIDADE - SUSPENSÃO - DEPÓSITO INTEGRAL EM DINHEIRO - ICMS - PRAZO DE RECOLHIMENTO - ANTECIPAÇÃO - DECRETO - POSSIBILIDADE.

I. Só o depósito integral em dinheiro tem o condão de suspender a exigibilidade do cre dito tributário (CTN, art. 151).

II. É licito ao Estado alterar, mediante decreto o termo de vencimentos de tributo (CTN art. 151). (Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº. 55537. Rel. Min. Humberto Gomes de Barros. J. 01/08/95).

Nessas jurisprudências trazidas, evidencia-se que o STJ corrobora do mesmo entendimento do STF, no sentido de que a data do vencimento do tributo pode ser alterada por ato normativo infralegal, por não corresponder a nenhum a um dos a elementos elencados no art. 97 do CTN, ou seja, não é matéria que reclama lei tributária.

Conquanto uníssono em jurisprudência, a doutrina em parte diverge do que se decide nos tribunais pátrios. Assim o festejado Sabbag (2010), leciona que;

[...] o prazo para recolhimento do tributo, conquanto ausente na lista dos elementos configuradores da reserva legal, constante do art. 97 do CTN, apresenta-se como rudimento substancial para a completude da lei tributária, ao indicar o átimo de tempo em que se deve adimplir, com pontualidade, a obrigação tributária. Deixar tal determinação ao alvedrio do Poder Executivo, ao sabor da discricionariedade, é sufragar o perene estádio de insegurança jurídica, acintosa ao elemento axiológico justificador do postulado da estrita legalidade.

Não é tão difícil admitir que a alteração do prazo para pagamento de tributos traz para o contribuinte clara e evidente insegurança jurídica, assim compactuamos e nos solidarizamos com as palavras do eminente professor.

Ora se se está retirando do contribuinte, parte de seu patrimônio de forma compulsória, esta, para ser considerada legítima somente por via de lei, pois como representantes do povo, o poder legislativo autorizaria a própria alteração representando o contribuinte.

Alega-se e exalta-se aqui um posicionamento jurisprudencial extremamente positivista em sua interpretação sem ir mais além do que realmente traz a medida de alteração. Ora, os princípios que integram o Sistema Tributário são garantidores de segurança jurídica alicerçados no no taxation whithout representation, do século XII na história do constitucionalismo inglês.

Conclusão

Do breve estudo e dos apontamentos doutrinários e jurisprudências ficou claro que a alteração de prazo para pagamento do tributo não demanda lei tributária para sua realização.

Por não fazer parte dos elementos que constituem o tributo como; fato gerador, base de cálculo, alíquota e sujeito passivo é que o STF por meio do princípio da legalidade estrita dispensa tal via legislativa por entender que o art. 97 do CTN é taxativo quanto ao que deve ser alterado por meio de lei.

Nessa linha se alicerça o STJ, com o mesmo entendimento do STF, mas acrescentando em alguns casos o art. 160 do CTN ao concluir que a expressão legislação tributária pode ser atribuída a outras formas como atos normativos infralegais.

Fica a critério discricionário do chefe do Poder Executivo fazer tal alteração sem o manejo de lei tributária específica que somente poderia ser efetivada pelo Poder Legislativo, fazendo com que haja uma grava insegurança jurídica sobre esse aspecto.

Referências

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 26ª ed. rev. atual. e ampl. São Paulo: Malheiros, 2005.

SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2010

Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº. 55.207-9/SP. Rel. Min. Américo Luz. J. 14/06/95.

______. Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº. 34.376-1/SP. Rel. Min. César Asfor Rocha. J. 07/03/94.

______. Supremo Tribunal Federal. Recurso Extraordinário nº. 140.669/PE. Rel. Min. Ilmar Galvão. J. 02/12/98.

______. Supremo Tribunal Federal. Recurso Extraordinário nº. 172.394/SP. Rel. Min. Marco Aurélio. J. 21/06/95.

______. Supremo Tribunal Federal. Recurso Extraordinário nº. 172.394/SP. Rel. Min. Marco Aurélio. J. 28/05/02.